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第十二章 标准成本系统
第一节 标准成本及作用
一、标准成本的概念
所谓标准成本，是事先制定的一种预定的目标成本。它是根据企业目前的生产技术水平，在有效的经营条件下可能达到的成本。
在一般情况下，工业企业的产品成本，是依据生产产品的实际耗用的直接材料、直接人工以及制造费用计算出来的。用这种方法计算出来的实际成本，是财务会计中的一项重要数据，但实际成本只是一种历史成本，它是已经发生的经济业务的事后记录，其成本无论高低都已经成为事实，在成本管理工作中不能起到积极的控制作用，因此，标准成本作为控制、管理成本的一种行之有效的方法，就应运而生了。
二、制定标准成本的作用
标准成本的作用的作用有以下六条：
1．便于企业编制预算。因为标准成本是一种预计成本，可以作为编制预算的依据，以明确企业在预算期的目标。
2．用于控制日常发生的经济业务，指示实际成本同标准成本之间的差异，并分析发生差异的原因，保证企业预定目标的实现。
3．标准成本可以作为评价和考核工作质量和效果的重要依据。通过对实际成本偏离标准成本的差异分析，可以评价各有关部门和人员的成绩，分清他们的管理责任，确定经济管理活动的效果，并进一步采取相应的改进措施。
4．标准成本可以可以为正确进行经营决策提供有用的数据。评价不同经济效果要用到差别成本，而标准成本为差别成本提供了现成的资料。
5．为原材料、在产品、产成品等存活的计价提供了客观合理的基础。
6．促进和简化了产品成本的计算。在标准成本系统中，将标准成本和差异分别列示，原材料、在产品、产成品、销售成本等平时均可以按照标准成本入账，这就大大简化了日常帐务处理工作。
三、标准成本的种类
1．基本的标准成本
它是以实施标准成本的第一年度或选定某一基本年度的实际成本作为标准，用以衡量一个年度的成本高低，据以观察成本升降的趋势。这种标准成本一经制定，多年保持不变，它可以使各个时期的成本以相同的标准为基础进行比较。但是随着时间的推移，产品的生产技术和企业经营情况会发生变化，使原有的标准成本显得越来越过时，不能很好的发挥成本管理的作用，所以，这种标准成本在实际工作中较少采用。
2．理想的标准成本
它是以现有的技术、设备在最好的经营管理条件下，所发生的成本水平作为成本标准。采用这种标准成本，是意味着实际发生的成本应该达到现有条件理想的最低限度，不允许任何浪费存在。这种标准成本由于过于严格，在实际工作中较难达到，所以采用也较少。
3．正常的标准成本
它是根据企业的正常生产能力，以有效经营条件为基础而制定的标准成本。可以采用企业过去较长时期内实际数据的平均值，并要考虑到未来的变动趋势。由于在制定这种标准成本时，把那些现实条件难以完全避免的超额耗费也计算在内，所以，它既不是轻而易举就可以达到的，但又不是高不可攀的。因此在成本管理工作中能充分发挥其应有的积极作用，在实际工作中也得到了广泛的应用。
第二节 标准成本的制定
产品成本是由直接材料、直接工资和制造费用三个成本项目组成的。应该按照这些项目的特点分别制定其标准成本。其基本形式，是数量标准乘以价格标准得到各有关项目的标准成本。可以分别根据直接材料的标准用量和标准价格，直接工资的标准共识和标准工资率以及制造费用的分配率标准具体计算。数量标准主要由工程技术部门制定，价格标准则由会计部门会同有关责任部门，如采购部门、劳动部门等，研究制定。
一、直接材料的标准成本
制定直接材料的标准成本，要先确定单位产品的用料标准和材料的标准单价。
1．单位产品的用料标准的确定，主要应根据已经达到的生产技术水平，以正常经营条件为基础，同时还要考虑到在目前技术条件下再生产中不可避免的损耗。如果一种产品需要耗用多种原材料，则应分别制定标准。
2．材料的标准单价，相当于材料的计划单价，它包括材料的买价和运费等，要按照各种材料分别计算。
材料的用料标准和价格标准确定后，就可以用下列公式求得直接材料的标准成本：
直接材料标准成本 ＝ 单位产品的用料标准 × 材料的标准单价
二、直接工资的标准成本
耗用人工的成本是由单位产品耗用人工的工时数乘上每小时工资率组成。因此，制定直接人工的标准成本，要先确定单位产品的标准工时和每一工时的标准工资率。
1．单位产品的标准工时，相当于我国单位产品的工时定额。通常它是在现有条件下生产单位产品需用的人工时间，包括对产品直接加工的时间、必要的间歇和停工时间、不可避免的废品所用的时间。
2．每一工时的标准工资率，就是每一个标准工时应该分配的工资，其计算公式如下：
小时标准工资率＝预计直接人工工资总额÷标准总工时
确定了有关人工的单位产品的标准工时和每一工时的标准工资率之后，可以按照下面的公式计算出直接工资的标准成本：
直接工资标准成本＝单位产品的标准工时×小时标准工资率
三、制造费用的标准成本
制造费用是指除了直接材料、直接人工以外的生产过程中发生的一切费用。由于制造费用分为变动性制造费用和固定性制造费用两部分，制造费用的标准成本也需要从这两个方面分别确定。
1．变动性制造费用的标准成本
单位产品变动性制造费用的标准成本，一般是以其直接工资的标准工时乘上每一标准工时变动性制造费用的标准分配率求得。公式如下：
单位工时变动性制造费用标准分配率
＝变动性制造费用预算总额÷直接工资标准总工时
单位产品变动性制造费用的标准成本
＝单位产品直接工资的标准工时×每工时变动性制造费用标准分配率
2．固定性制造费用的标准成本
固定性制造费用主要包括厂房、设备的折旧、维修费、保险费等，它通常是根据事先编制的固定预算来控制其费用总额。
这里只分析采用完全成本法的情况。这种成本计算方法下，固定性制造费用与变动性制造费用一样，也要通过分配计入单位产品的标准成本中去。其分配方法，可以根据预计的直接人工的标准工时，先计算出固定性制造费用每单位的标准分配率，其计算公式如下：
固定性制造费用每工时的标准分配率 ＝固定性制造费用预算总额÷直接工资标准总工时
单位产品固定性制造费用的标准成本
＝单位产品直接工资的标准工时×单位工时固定性制造费用标准分配率
根据上述方法计算出的直接材料、直接工资和制造费用的标准成本按产品加以汇总，就可以确定各该产品的标准成本。
第三节 成本差异的分析
分析成本差异，对于管理当局来说，是进行成本控制的一项重要措施。通过分析，可以掌握差异形成的具体原因和责任，进而采取相应的措施，消除不利差异，发展有利差异，以实现对成本的有效控制，不断降低成本，提高经济效益。
产品的标准成本是一种预定的目标成本，是用来控制实际成本的。在成本发生的具体过程中，由于种种原因，产品的实际成本与预定的标准成本会发生偏差，这种差额称为成本差异。如果实际成本超过标准成本，所形成的差异称为不利差异，反之，则是有利差异。
由于标准成本是根据标准用量和标准价格计算的，而实际成本是根据实际用量和实际价格计算的，成本的总差异就是由“量差”和“价差”共同构成的。其一般模式是：
由于标准成本是分别按直接材料、直接人工和制造费用制定的，所以，差异的分析和计算也应该从这三个方面进行。
一、原材料成本差异分析
生产过程中耗用原材料的成本是由单位产品耗用材料的数量乘上材料单价组成的，所以原材料成本差异的分析包括原材料的消耗数量差异分析和价格差异分析。其计算公式是：
原材料成本总差异＝原材料实际成本－原材料标准成本
原材料成本消耗量差异
＝(原材料实际消耗数量－原材料标准消耗数量)×原材料标准单价
原材料成本价格差异
＝(原材料实际单价－原材料标准单价)×原材料实际消耗数量
影响原材料消耗数量的因素是多种多样的：合理下料、修旧利废和综合利用等，都是降低材料消耗的重要途径。一般来说，生产用原材料耗用量的差异，应该由生产部门负责，但有时也可能是采购部门的工作所引起的，例如，采购部门以较低的价格购进了质量较差的原材料，由于不能完全适应生产的需要，也会引起耗用量的增长，由此而形成的材料数量的不利差异，就应该由采购部门负责。
影响材料价格变动的因素也是多方面的，材料价格差异一般应该由采购部门负责。影响材料实际价格变动的因素很多，除了国家及供应单位调整价格外，采购的数量、运输方法、数量折扣、材料的质量等，只要其中任何一个因素脱离了制定标准成本时的预定要求，都会影响价格差异。所以对价格变动的原因和责任，还需要根据具体情况作进一步的分析。
二、工资成本差异分析
工资这个项目是受人工效率和工资率这两个因素影响的，因此，工资成本差异的分析包括人工效率差异的分析和工资率差异的分析，计算公式如下：
工资成本总差异＝工资实际成本－工资标准成本
工资成本人工效率差异＝(实耗工时－标准工时)×标准工资率
工资成本工资率差异＝(实际工资率－标准工资率×实耗工时
上式中，人工的效率差异就是人工数量差异。这是因为，完成一定的生产工作，用的工 时少，说明生产效率高；反之，说明生产效率低。所以，为了完成一定的生产工作，所用的工时数量正是其生产效率高低的具体表现；而工资率差异就是人工“价格”差异。
影响工资成本中人工效率和工资率变动的因素是多方面的，应该区分不同情况分清责任。如果是由于生产部门安排不周，把技术不熟练的工人安排去做复杂的工作，必然会造成实际工时超过标准工时，这当然应该由生产部门负责；但如果由于采购了不使用的材料，加工时花了较多的工时，或者由于生产工艺过程的改变，需延长或缩短加工时间等，这些都不是生产部门所能控制的因素，应由相关部门承担责任。
三、制造费用差异分析
制造费用分为变动性制造费用和固定性制造费用两部分，制造费用差异的分析也需要从这两个方面分别进行。
1．变动性制造费用
变动性制造费用，包括变动性制造费用耗用差异和效率差异，其计算公式如下：
变动性制造费用耗用差异＝实际工时×(实际分配率－标准分配率)
变动性制造费用效率差异＝标准分配率×(实际工时－标准工时)
2．固定性制造费用
固定性制造费用主要是同生产能力的形成及其正常维护相联系的，生产活动水平在一定范围内变动，并不会对它直接发生影响，因此，对于固定性制造费用，主要是按一定期间编制预算，在一定的相关范围内采用固定预算而不是弹性预算，根据固定性制造费用的特点，其差异包括效率差异、耗费差异和生产能力利用差异，它们的计算公式如下：
固定性制造费用耗费差异
＝实际固定性制造费用－固定性制造费用预算数
固定性制造费用效率差异
＝固定性制造费用标准分配率×(实际工时－实际产量标准工时)
生产能力利用差异
＝固定性制造费用标准分配率×(预计应完成的总工时－实际工时)
第四节 成本差异的帐务处理
对成本差异的帐务处理方法，现在还没有一致公认的意见，大体有下面三种：
1．如果实际成本同标准成本之间的差异比较大，这种差异原则上不应全部转入本期的产品销售成本，而应该在期末在在产品、产成品和本期产品销售成本之间按比例分配。这样处理，在本期产品的销售成本、产成品和在产品等帐户中均按实际成本结转，资产负债表上的产成品和在产品项目，也将按实际成本结转。
2．各种成本差异在每月月末，不办理结转手续，而是在成本差异帐户中积累下来，直到年底，才将当年累计的各种成本差异一次结转。如果成本差异为数过大，就要按比例在销售成本、在产品、产成品之间分摊；若不大，就可以全部结转到销售成本中。这样，资产负债表上平时所反映的产成品和在产品是标准成本，到年底，则按实际成本反映(成本差异较大那种情况)，或按标准成本反映(差异较小的)。
3．如果所制定的标准成本符合企业实际情况，成本差异数字不大，可以将差异的数额全部结转到当期产品销售成本中，不必再分配给产成品和在产品。这样处理的理由是，产成品和在产品按标准成本记帐，帐务工作可以大大简化。而且，本期发生的多种成本差异，属于本期成本控制的业绩，理应完全反映到本期利润中去。因此，这种方法得到了较为广泛的应用。
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